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Aufteilung der Anschaffungskosten eines Zweifamilienhauses bei Vorbehalt eines Wohnrechts


Steuer Seminar - epaper ⋅ Ausgabe 11/2019 vom 05.11.2019

EStG §§ 4, 6, 7, 21

Wenn sich der Verkäufer beim Verkauf eines Zweifamilienhauses ein Wohnrecht an einer der beiden Wohnungen vorbehält, ist es problematisch, wie die AfA-Bemessungsgrundlage für die andere vermietete Wohnung zu ermitteln ist.

2 BFH vom 12.03.2019 IX R 34/17.

Sachverhalt

Der 75 Jahre alte V besitzt seit 20 Jahren ein Zweifamilienhaus, das einen Verkehrswert von 500.000 Euro (einschl. 100.000 Euro für den Grund und Boden) hat. Beide Wohnungen sind gleich groß. Die Wohnung im Erdgeschoss wird von V selbst bewohnt, die Wohnung im Obergeschoss ist vermietet.

V veräußerte das Haus mit Wirkung ab ...

Artikelbild für den Artikel "Aufteilung der Anschaffungskosten eines Zweifamilienhauses bei Vorbehalt eines Wohnrechts" aus der Ausgabe 11/2019 von Steuer Seminar. Dieses epaper sofort kaufen oder online lesen mit der Zeitschriften-Flatrate United Kiosk NEWS.

Bildquelle: Steuer Seminar, Ausgabe 11/2019

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... 01.01.2019 an seinen Sohn S für 425.507 Euro und behielt sich das lebenslange Wohnrecht an der bisher schon von ihm selbst genutzten Wohnung im Erdgeschoss vor. Nach dem Kaufvertrag entfallen vom Kaufpreis 100.000 Euro auf den Grund und Boden und 325.507 Euro auf das Gebäude.

Der Kaufvertrag zwischen V und S ist steuerlich anzuerkennen, da er fremdüblichen Bedingungen entspricht.

Aufteilung …

Zu 2: Wird ein bebautes Grundstück erworben, so muss ein einheitlicher Kaufpreis auf den Grund und Boden und das aufstehende Gebäude aufgeteilt werden, weil steuerrechtlich der Grund und Boden ein selbständiges, nicht abnutzbares Wirtschaftsgut ist, dem das Gebäude als abnutzbares Wirtschaftsgut oder – wie hier bei einem gemischt genutzten Grundstück – die selbständigen Gebäudeteile als mehrere abnutzbare Wirtschaftsgüter gegenüberstehen.

1 BFH vom 31.05.2005 VIII B 67/96 (BFH/NV 2005 S. 2178), Rz. 8.
2 BMF vom 22.11.2018 (BStBl 2018 I S. 1306) betr. Vervielfältiger nach § 14 Abs. 1 Satz 4 BewG für Bewertungsstichtage ab 01.01.2019.

…in zwei Gebäudeteile

Vorliegend ist das erworbene Zweifamilienhaus-Grundstück in zwei eigenständige Wirtschaftsgüter bildende Gebäudeteile (fremdvermietete Wohnung sowie einem Wohnungsberechtigten überlassene Wohnung) aufzuteilen. Für die Aufteilung der Anschaffungskosten ist das Verhältnis der Nutzfläche eines Gebäudeteils zur Nutzfläche des ganzen Gebäudes maßgebend, es sei denn, die Aufteilung nach dem Verhältnis der Nutzflächen führt zu einem unangemessenen Ergebnis.3

Eine Aufteilung der Anschaffungskosten für das Gebäude von 325.507 Euro nach dem Verhältnis der Nutzfläche der vermieteten Wohnung im Obergeschoss und der Nutzfläche der mit dem Wohnungsrecht belasteten Wohnung im Erdgeschoss, d. h. zu je ½(= je Wohnung rd. 162.754 Euro), würde zu einem unangemessenen Ergebnis führen. Dabei bliebe nämlich unberücksichtigt, dass S als Käufer für die vermietete Wohnung im Obergeschoss mehr gezahlt hat als für die zweite Wohnung, die er infolge der Belastung mit dem Wohnungsrecht zu Lebzeiten des V nicht nutzen kann.

Dementsprechend hat der BFH4 in einer Grundsatzentscheidung die Auffassung vertreten, dass in diesem Fall zur Ermittlung der berücksichtigungsfähigen Anschaffungskosten die Anschaffungskosten für das Gebäude um den Anteil zu kürzen sind, der dem Nutzflächenanteil der mit dem Wohnungsrecht belasteten Wohnung entspricht und der zuvor um den kapitalisierten Wert des Wohnungsrechts ohne Berücksichtigung eines Bodenwertanteils vermindert worden ist.

Abzug des Wohnrechts vom Gebäudewert

Nach Auffassung des BFH ist der kapitalisierte Wert des Wohnungsrechts in voller Höhe von dem nichtberücksichtigungsfähigen Teil der Anschaffungskosten abzuziehen, der auf die wohnungsrechtsbelastete Erdgeschosswohnung entfällt, ohne einen Bodenwertanteil des Wohnungsrechts anzunehmen. Das Wohnungsrecht bezieht sich nämlich bürgerlich-rechtlich nur auf die belastete Wohnung, nicht aber – im Gegensatz zu einem Nießbrauch – auch auf den Grund und Boden. Zur Ermittlung der AfA-Basis ist wie folgt zu rechnen:

3 R 4.2 Abs. 6 EStR.
4 BFH vom 07.06.1994 X R 33, 34/92 (BStBl 1994 II S. 927) und vom 31.05.2000 IX R 50, 51/97 (BStBl 2001 II S. 594).

Die AfA-Bemessungsgrundlage für die vermietete Obergeschosswohnung beträgt danach 200.000 Euro.

Gemischte Schenkung

Zu 3: In diesem Fall handelt es sich um eine gemischte Schenkung, d. h. eine teilentgeltliche Grundstücksübertragung. Es ist kein Gesamtkaufpreis für die beiden Wohnungen vereinbart worden. Vielmehr haben die Vertragsparteien vereinbart, dass für die vermietete Obergeschosswohnung ein Kaufpreis von 200.000 Euro zu zahlen ist und die Wohnung im Erdgeschoss unentgeltlich übergeht. Der Vorbehalt des dinglichen Wohnungsrechts an der Erdgeschosswohnung zugunsten der Eltern ist einkommensteuerrechtlich keine Gegenleistung für die Übertragung des Eigentums, das Wohnungsrecht mindert von vornherein den Wert des übertragenen Vermögens.

Ist ein erworbenes Zweifamilienhaus-Grundstück in zwei eigenständige Wirtschaftsgüter bildende Gebäudeteile (fremdvermietete Wohnung sowie einem Wohnungsberechtigten überlassene Wohnung) aufzuteilen, so ist nach der Rechtsprechung des BFH5 die von den Vertragsparteien vorgenommene Aufteilung des Kaufpreises auf einzelne Wirtschaftsgüter grundsätzlich – auch in Fällen der gemischten Schenkung – der Besteuerung zugrunde zu legen.

Aufteilung lt. vertraglicher Regelung

Die von den Vertragsparteien vorgenommene Kaufpreisaufteilung ist zwar zivilrechtlich nicht möglich, da bürgerlich-rechtlich ein Gebäude wesentlicher Bestandteil des Grund und Bodens ist und nicht in der Weise aufgeteilt werden kann, dass der eine Teil verkauft und der andere Teil verschenkt werden könnte. Dieses Aufteilungsverbot gilt jedoch im Einkommensteuerrecht nicht, soweit Grundstücke oder Grundstücksteile wegen ihrer unterschiedlichen Nutzung für einkommensteuerrechtliche Zwecke in verschiedene Wirtschaftsgüter aufzuteilen sind. Die Bemessungsgrundlage, von der S seine AfA für die vermietete Wohnung berechnen darf, beträgt folglich auch in diesem Fall 200.000 Euro (vom Gebäude-Kaufpreis auf die vermietete Wohnung entfallender Betrag).

Die steuerzahlerfreundliche BFH-Rechtsprechung wird verwaltungsseitig akzeptiert. Werden mehrere Wirtschaftsgüter teilentgeltlich übertragen, ist eine von den Vertragsparteien vorgenommene Zuordnung der Anschaffungskosten auf die einzelnen Wirtschaftsgüter maßgeblich, wenn die Zuordnung nach außen hin erkennbar ist und die Aufteilung nicht zu einer nach § 42 AO unangemessenen wertmäßigen Berücksichtigung der einzelnen Wirtschaftsgüter führt.6

Anmerkung: Eine Anerkennung der Aufteilung des Kaufpreises durch die Vertragsparteien scheidet lediglich dann aus, wenn Anhaltspunkte dafür bestehen, dass die Vereinbarungen hinsichtlich Höhe und Zuordnung des Kaufpreises nur zum Schein getroffen sein könnten (§ 117 BGB) und deshalb der „Kauf- und Übergabevertrag“ insoweit als Scheingeschäft i. S. des § 41 Abs. 2 AO nicht zu berücksichtigen ist. Allerdings dürfen auch Angehörige ihre Rechtsverhältnisse untereinander steuerlich möglichst günstig gestalten, ohne sich den Vorwurf des Missbrauchs entgegenhalten lassen zu müssen. Insbesondere steht es dem Eigentümer eines Immobilienobjekts – wie hier V – frei, dieses ohne jede Auflage oder Einschränkung entgeltlich, teilentgeltlich oder unentgeltlich zu übertragen.7

Verfasser: Hans Walter Schoor, Steuerberater, Kemmenau

5 BFH vom 27.07.2004 IX R 54/02 (BStBl 2006 II S. 9).
6 Neufassung der Rz. 14 und 47 des BMF-Schreibens vom 13.01.1993 (BStBl 1993 I S. 80) durch BMF vom 26.02.2007 (BStBl 2007 I S. 269).
7 BFH vom 27.07.2004 IX R 54/02 (Fußnote 5), Rz. 12.